Arretrati di anni precedenti e tassazione separata

L’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 151 del 13.12.2017, fa il punto sulla tassazione separata di competenze retributive arretrate (ad es. premi o altre competenze variabili) erogate in un arco di tempo superiore a quello “fisiologico” ordinariamente impiegato dal sostituto per la loro quantificazione.
L’art. 17, comma 1, lett. b), del D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR) prevede
che l’imposta sugli “emolumenti arretrati per prestazioni di lavoro dipendente” si applichi separatamente dagli altri redditi posseduti nello stesso periodo di imposta.
Per “emolumenti arretrati” devono intendersi tutte quelle somme che, per effetto di leggi, contratti, sentenze o  atti amministrativi sopravvenuti o per altre cause non dipendenti dalla volontà delle parti, sono corrisposte con riferimento ad annualità pregresse rispetto a quelle in cui vengono percepite.
Il citato art. 17, comma 1, lett. b) indica tassativamente le condizioni in presenza delle quali i redditi di lavoro dipendente, tardivamente corrisposti, possono fruire del particolare regime della tassazione separata.  Ciò al fine di evitare che, nei casi di redditi percepiti con ritardo rispetto alla loro maturazione, per cause indipendenti dalla volontà delle parti, il sistema della progressività delle aliquote determini un pregiudizio per il contribuente, ledendo il principio
della capacità contributiva e al contempo per evitare che ritardi opportunamente verificatisi possano comportare un beneficio di tassazione per lo stesso.
Con circolare n. 23 del 5 febbraio 1997, l’Amministrazione Finanziaria ha precisato che le situazioni che possono in concreto assumere rilevanza ai fini dell’applicazione della particolare modalità di tassazione sono di due tipi:
1. quelle di carattere giuridico, che consistono nel sopraggiungere di
norme legislative, di sentenze o di provvedimenti amministrativi, ai quali è sicuramente estranea l’ipotesi di un accordo tra le parti in ordine ad un rinvio del tutto strumentale nel pagamento delle somme spettanti;
2. quelle consistenti in oggettive situazioni di fatto, che impediscono il pagamento delle somme riconosciute come spettanti, entro i limiti di tempo ordinariamente adottati dalla generalità dei sostituti d’imposta.
Qualora ricorra una delle cause giuridiche, di cui al punto 1 è sufficiente che gli emolumenti siano riferibili ad anni precedenti, senza alcuna ulteriore indagine in merito alla natura fisiologica o meno del tardato pagamento, a condizione che l’emolumento sia sicuramente ed esclusivamente riferibile ad annualità pregresse (ad es. in caso di una tantum “spalmata” in parte sull’annualità in corso e in parte sulle annualità pregresse, la tassazione deve essere effettuata pro quota, a seconda del periodo di riferimento della erogazione).
Con riferimento alle oggettive situazioni di fatto, di cui al punto 2, invece, deve essere effettuata un’indagine delle circostanze che hanno determinato il ritardo nell’erogazione degli emolumenti, per valutare se tale ritardo sia o meno fisiologico; qualora tale ritardo risulti fisiologico, infatti, non si giustifica l’applicazione della tassazione separata.
Con la risoluzione n. 90/E del 22 giugno 2000, è stato chiarito che le oggettive situazioni di fatto legittimano l’applicazione della tassazione separata qualora abbiano determinato un ritardo, rispetto ai tempi giuridici e tecnici ordinariamente occorrenti per l’erogazione degli emolumenti, non riconducibile alla volontà delle parti.
L’Agenzia delle Entrate precisa che il ritardo può essere considerato
fisiologico anche se l’erogazione della retribuzione non avvenga nell’annualità successiva a quella di maturazione ma in quelle ancora successive, in considerazione delle procedure di liquidazione ordinariamente adottate. Pertanto, laddove la liquidazione di competenze variabili o premi arretrati sia effettuata abitualmente in ritardo dal sostituto, il ritardo non potrà che essere fisiologico e quindi non comportate il beneficio della tassazione separata.

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